Supuestos de fraude de ley en el IVA
Desde hace unos años, los conflictos en la aplicación de la norma (comúnmente conocidos como “fraude de ley”) puede ser objeto de sanción, pero sólo cuando se hayan hecho públicos.
La capacidad humana de buscar soluciones para la vida es inimaginable. En el mundo de los impuestos también. Cualquier empresario busca maneras de pagar menos impuesto pero hay que llevar cuidado de que hacienda diga que no.
En realidad hacienda lo tiene relativamente fácil, cualquier medida de ingeniería fiscal que no esté regulado por ley o que no sea de uso o costumbre lo niega y lo llama fraude de ley.
Vea en este blog algunos supuestos de fraude en el IVA.
¿Que es fraude de ley?
Son negocios jurídicos anómalos
Existen 2 tipos
Se consideran negocios jurídicos anómalos aquéllos en los que se lleva a cabo una operación (negocio jurídico) de forma artificiosa con el propósito de obtener un ahorro fiscal.
En este sentido, existen dos tipos de anomalías: la simulación y el fraude de ley. Vea en qué consisten :
- La Simulación: En la simulación se busca enmascarar la operación (negocio jurídico) que realmente se quiere llevar a cabo: las partes se ponen de acuerdo para aparentar un negocio que nunca quisieron realizar (simulación absoluta), o bien con el propósito de encubrir un negocio distinto al deseado (simulación relativa).
Un ejemplo de simulación sería el de una compraventa en la que el precio acordado no se abona a fin de evitar tributar por la donación (negocio real).
- Fraude de ley: En el fraude de ley no existe ocultación, ya que el artificio salta a la vista . Si bien la operación realizada es lícita y querida por las partes, se caracteriza por ser artificiosa o impropia para el fin perseguido y no producir otros efectos económicos relevantes más allá del propio ahorro fiscal.
Existiría fraude de ley, por ejemplo, si se constituye una sociedad para desviar hacia ésta parte de los ingresos y así no superar los límites de exclusión del régimen de módulos.
En este caso no hay engaño ni ocultación, ya que se utiliza una figura lícita –la constitución de una sociedad–, aunque ello se realice con el objetivo de eludir una consecuencia fiscal.
Fraude de ley regulación tributaria
Régimen sancionador fraude de ley
En ambos casos Hacienda puede regularizar la tributación según la realidad del negocio jurídico que subyace.
Ahora bien, el régimen sancionador no es siempre el mismo:
- Simulación . En el caso de la simulación, dado que existe ocultación mediante operaciones inexistentes, la sanción es automática. Además, contra dicha sanción no se puede alegar la existencia de una interpretación razonable de la norma.
- Fraude de ley . En cambio, si existe conflicto en la aplicación de la norma tributaria, Hacienda no puede imponer sanciones, salvo en los casos que hayan sido publicados por la AEAT en su web.
Publicación por la AEAT
El proceso de publicación de los casos de fraude de ley tributaria por parte de la AEAT es el siguiente:
- Cada vez que se da un caso de este tipo, Hacienda debe constituir una comisión consultiva que emita un informe al respecto.
- Con periodicidad trimestral, Hacienda debe hacer públicos dichos informes en su sede electrónica, y ello la habilita para sancionar.
Efecto temporal
Hacienda sólo puede sancionar aquellas operaciones que guarden una identidad sustancial con los supuestos de fraude de ley publicado s y cuyo plazo de declaración o autoliquidación se inicie después de dicha publicación .
Por tanto, las declaraciones o autoliquidaciones presentadas con anterioridad no se ven afectadas. Si usted o su empresa se plantean realizar una operación que podría considerarse fraude fiscal, evite sanciones asegurándose primero de que no se corresponde con ninguno de los casos ya publicados.
Vea a continuación algunos de los supuestos más destacables en materia de fraude de ley en el IVA…
Ejemplos de fraude de ley publicados
Arrendamiento turístico
Alquiler de viviendas
El primer supuesto se refiere a una matriz y una filial dedicadas al arrendamiento de viviendas para turistas [Informe Comisión Consultiva, n.º 5] :
- La matriz compra los inmuebles con IVA –por ser nuevos o por haber renunciado a la exención– y los alquila a la filial con IVA (dado que el arrendatario es una persona jurídica, no se aplica la exención para el arrendamiento de viviendas). Gracias a ello, la matriz puede deducirse el IVA soportado por la inversión.
- La filial subarrienda las viviendas para uso turístico sin prestación de servicios hoteleros –y, por tanto, sin IVA–. Así pues, la filial no puede deducirse el IVA que le repercute la matriz por los alquileres.
- El precio de los arrendamientos que la filial cobra a los turistas es muy superior a lo que ésta satisface por los alquileres a la matriz (entre un 189% y un 857% más elevado).
De esta forma, dado que el IVA soportado por la matriz por adquirir las viviendas es muy superior al IVA que soporta la filial por el alquiler, pueden obtenerse importantes ahorros fiscales.
Sólo ahorro fiscal
Pues bien, Hacienda considera que en casos como éste se cumplen los requisitos para calificar la operación como fraude de ley, ya que se trata de una estructura artificiosa que crea una disociación entre la propiedad y el arrendamiento de los inmuebles y que no genera ningún efecto económico relevante, salvo el ahorro fiscal de deducir el IVA.
Según Hacienda, la forma correcta de operar en estos casos sería que la entidad propietaria de las viviendas fuese quien las alquilase a particulares.
Alquiler con opción de compra
Fraude de ley : Chalet de lujo
Por último, otro caso destacable de fraude de ley que ha sido publicado consiste en una sociedad que adquiere un solar y promueve la construcción de un chalé de lujo en él.
Tras edificarlo, la sociedad lo arrienda a uno de sus accionistas con una opción de compra a 11 años, de modo que el inmueble constituye la vivienda habitual del accionista.
Dado que el arrendamiento con opción de compra tributa por IVA (no le resulta de aplicación la exención por arrendamiento) , la sociedad puede deducirse el IVA soportado .
En este caso, además, el inmueble no se ofrece a terceros para que éstos lo arrienden, se construye en función de las sugerencias y las necesidades del socio (se construye con la única idea de que la vivienda sea utilizada por él) y se alquila a éste a un precio inferior al de mercado.
Fraude
En un caso como éste, Hacienda también considera que existe fraude de ley: en lugar de ser el socio el que promueve la construcción del inmueble para su uso particular, dicha tarea la lleva a cabo una sociedad –en la cual el socio participa– con el único objetivo de poder deducirse el IVA soportado.
Además, la existencia de fraude se ve reforzada por el hecho de establecer un alquiler con opción de compra –y, por tanto, con IVA– a 11 años.
De esa forma no opera el régimen de regularización de bienes de inversión (que termina transcurridos 10 años desde el inicio del alquiler).
Si la empresa empezase a alquilar el inmueble sin IVA antes de finalizar dicho plazo, debería devolver parte del IVA deducido inicialmente.
Fraude de ley: Actividad educativa
Deducción IVA de obras
Otro supuesto que ha sido declarado fraude de ley trata de dos sociedades (filial 1 y filial 2) participadas por dos fundaciones. La operativa de este caso es la siguiente [Informe Comisión Consultiva, n.º 6] :
- La filial 1 (colegio privado) lleva a cabo actividades educativas exentas –y, por tanto, sin derecho a deducir el IVA –, para lo cual utiliza un inmueble propiedad de la filial 2, cuya única actividad es la de arrendarlo a la filial 1. Dicho arrendamiento otorga a la filial 2 el derecho a deducir el IVA soportado, por lo que se deduce el IVA de los costes de mantenimiento del inmueble, así como el de una costosa reforma del centro.
- El precio del alquiler es muy inferior al de mercado. Por ello, la filial 2 siempre tiene pérdidas (los ingresos derivados del alquiler sólo cubren el 19% de los gastos).
Además, la filial 2 financia las inversiones con ampliaciones de capital recibidas de las fundaciones que la controlan, que a su vez proceden de donaciones de los padres del alumnado.
La filial 2 no dispone de personal ni de estructura y utiliza en parte personal de la filial 1 (colegio).
Sin motivo económico
Hacienda considera que se trata de un supuesto de fraude de ley, ya que la interposición de la filial 2 (la sociedad que alquila) no genera ningún efecto económico relevante, salvo el ahorro fiscal derivado de deducir el IVA de las obras del inmueble (colegio).
